作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的整合 (1)

1、一、作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的比較1作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的不同點。（1）管理范圍不同。作業(yè)成本管理是通過在企業(yè)內部進行作業(yè)鏈的分析，找出增值作業(yè)和非增值作業(yè)，從而采取措施以消除這些非增值作業(yè)，主要關注的是生產階段。戰(zhàn)略成本管理采用價值鏈分析的方法對企業(yè)的上下游環(huán)節(jié)進行分解和分析，以保持企業(yè)的持續(xù)競爭優(yōu)勢。戰(zhàn)略成本管理關注的是整個上下游環(huán)節(jié)發(fā)生的成本，包括供應者成本、企業(yè)成本、消費者成本?？梢?，戰(zhàn)略成本管理的范圍大于作業(yè)成本管理的

2、范圍。（2）成本動因分析的角度不同。作業(yè)成本管理理論的核心是作業(yè)成本法，作業(yè)成本法認為成本動因是決定成本發(fā)生、資源耗費的根本原因。采用兩階段法來計算各種成本對象的成本，第一階段將資源的成本根據資源動因分配到作業(yè)，第二階段將作業(yè)的成本根據作業(yè)動因分配到產品。主要針對的是企業(yè)的具體生產活動，并且根據交易性成本動因、延續(xù)性成本動因、精確性成本動因分攤成本。戰(zhàn)略成本管理是指實施結構性成本動因分析、執(zhí)行性成本動因分析和作業(yè)性成本動因分析。前兩種分

3、析主要是針對企業(yè)長遠目標而展開的，站在更高的角度來管理成本，它們分別屬于企業(yè)宏觀的、中觀的和微觀的成本動因。其中，宏觀的成本動因包括投資規(guī)模、垂直一體化程度、經驗、技術、復雜性等；中觀的成本動因包括職工對企業(yè)投入的向心力、全面質量管理、生產能力運用、廠房布局規(guī)劃、產品結構、上下游聯結關系等。2作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的相同點。（1）作業(yè)成本管理體現戰(zhàn)略內涵。作業(yè)成本管理的主要目標是形成企業(yè)的成本戰(zhàn)略優(yōu)勢。首先，在新的技術環(huán)境下，企業(yè)商

4、品生產過程自動化、信息化以及制造系統(tǒng)復雜化，若繼續(xù)采用在商品成本中所占比重越來越小的直接人工去分配所占比重越來越大的制造費用，必將導致成本信息的嚴重失真，進而誤導企業(yè)的戰(zhàn)略決策。作業(yè)成本法按照成本動因進行成本分配，其所得到的產品成本能夠更真實地反映材料消耗的情況，提高決策、計劃和控制的科學性、相關性與有效性。其次，作業(yè)成本法通過價值鏈分析能夠找出增值作業(yè)與非增值作業(yè)，優(yōu)化作業(yè)鏈，是一種有力的戰(zhàn)略管理工具。（2）分析方法相同，均運用作業(yè)鏈

5、分析與價值鏈分析。作業(yè)成本管理通過對企業(yè)內部生產環(huán)節(jié)與產品相關聯的作業(yè)活動的追蹤分析，盡可能消除不增值作業(yè)、改進增值作業(yè)、優(yōu)化作業(yè)鏈，并進行作業(yè)鏈的持續(xù)優(yōu)化和改善，形成企業(yè)的競爭優(yōu)勢。戰(zhàn)略成本管理從企業(yè)生產經營的源頭上控制成本的發(fā)生，從市場需求動向、企業(yè)生產過程和售后服務等經營全過程進行價值鏈管理。戰(zhàn)略價值鏈分析包括三個方面：①行業(yè)價值鏈分析，了解企業(yè)在行業(yè)中的位置和行業(yè)的現狀和前景，尋找利用上下游價值鏈降低成本的途徑；②自身價值鏈分析

6、，消除不增值作業(yè)從而降低成本；③競爭對手的價值鏈分析，做到取長補短。由此看出，作業(yè)成本管理的作業(yè)鏈分析可以看成是價值鏈分析在企業(yè)內部成本管理中的運用，即自身價值鏈分析。但是，并不是所有的作業(yè)都能創(chuàng)造價值，因此作業(yè)成本管理運用作業(yè)分析、作業(yè)動因分析、優(yōu)化作業(yè)以及作業(yè)業(yè)績評價來消除或減少非增值作業(yè)。作業(yè)成本管理的基本理論是把企業(yè)的生產經營看成是一系列作業(yè)的集合，每完成一項作業(yè)就消耗一定的資源，每完成一項作業(yè)就創(chuàng)造一定的價值，并把價值轉移到下

7、一項作業(yè)，直到最終把產品轉移給顧客，因此作業(yè)鏈最終表現為價值鏈。二、作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理整合的必要性筆者認為，作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理呈現一種互補關系，相輔相成，互相促進，因此二者有整合的必要性。1從戰(zhàn)略管理的高度看兩者整合的必要性。成本與戰(zhàn)略的結合是21世紀成本管理的發(fā)展方向，因為如果在成本管理中沒有考慮戰(zhàn)略，其直接導致的后果是公司的成本管理工作可能注重于短期和局部，而忽略了長期和整體。戰(zhàn)略成本管理把成本管理貫穿于生產經營的整

8、個過程，做到從源頭上控制成本，變被動的成本核算為主動的戰(zhàn)略管理。戰(zhàn)略選擇決定著作業(yè)，成功的企業(yè)將其資源投入那些帶來最大戰(zhàn)略利益的作業(yè)中；作業(yè)成本管理的實施能為企業(yè)提供戰(zhàn)略管理需要的成作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的整合湯曉娟（重慶工商大學會計學院重慶400067）【摘要】作業(yè)成本管理體現戰(zhàn)略管理的思想，作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的整合能夠有效降低企業(yè)的成本，形成企業(yè)的競爭優(yōu)勢。本文對作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理進行了比較，并提出兩者整合的思路

9、。【關鍵詞】作業(yè)成本管理戰(zhàn)略成本管理作業(yè)鏈價值鏈200812財會月刊（理論）87□本信息，以實現投資收益最大化。2從成本管理的范圍看兩者整合的必要性。作業(yè)成本管理以作業(yè)作為成本歸集的對象，間接費用的分配更加科學，因此能夠提供更加準確的成本信息，有利于成本管理，但是其關注的重點只是企業(yè)內部的生產階段，不考慮供應商成本以及消費者成本。而戰(zhàn)略成本管理注重開放型、競爭型的市場環(huán)境，重視對上下游企業(yè)、競爭對手以及消費者成本行為的管理。戰(zhàn)略成本管理

10、對象的范圍擴大很好地彌補了作業(yè)成本管理的缺陷。例如，企業(yè)為了降低自身的成本，而以產品質量下降為條件，必然導致銷售服務成本或存貨庫存成本等的增加，這種成本節(jié)約永遠不會體現在利潤中。作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的整合能夠使成本管理的重點轉向企業(yè)內部資源與外部機會最大限度地結合利用，促使企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現。三、對作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理進行整合針對如何進行成本管理，國外許多學者都進行了戰(zhàn)略成本管理研究，并形成了不同的戰(zhàn)略成本管理模式。目前，國

11、外采用的戰(zhàn)略成本管理模式主要有三種，即克蘭菲爾德模式、羅賓庫珀模式和?？四Ｊ?。其中，?？四Ｊ绞菓?zhàn)略成本管理模式中最完善的一種。?？四Ｊ綄嶋H上是在波特的《競爭優(yōu)勢》一書的理論基礎上創(chuàng)建的，它利用一系列的分析工具，為企業(yè)的成本管理提供戰(zhàn)略上的透視。本文基于?？四Ｊ降膽?zhàn)略價值鏈分析、戰(zhàn)略定位分析和戰(zhàn)略成本動因分析，對作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理進行整合。具體可以用下圖表示：1作業(yè)鏈分析與戰(zhàn)略價值鏈分析的整合。戰(zhàn)略價值鏈分析從戰(zhàn)略的角度分析成本產

12、生于哪些地方，了解產品成本的聯結。但在實際操作中運用價值鏈，企業(yè)還不能正確地分解經營活動以及分析其成本行為。作業(yè)成本管理運用作業(yè)成本法為戰(zhàn)略價值鏈分析提供了一個有力的武器。傳統(tǒng)的成本核算把成本分為直接人工、直接材料和制造費用，把具有不同經濟特征的活動的成本加總，對間接費用的分配依據采用所占比例越來越少的人工工時，這些可能使所提供的成本信息發(fā)生扭曲。作業(yè)成本法將作業(yè)作為資源和產品的中介，認為“作業(yè)消耗資源，產品消耗作業(yè)”。將作業(yè)與相應的成

13、本消耗聯系起來，從而可以更準確地識別影響成本支出的因素；將產品與其消耗的作業(yè)聯系起來，提供相對準確的成本信息。作業(yè)鏈分析不僅符合價值活動分析的需要，是價值鏈分析的基礎，而且更加具體，具有可操作性。2作業(yè)分析與戰(zhàn)略定位分析的整合。三種競爭戰(zhàn)略分別是低成本戰(zhàn)略、差異化戰(zhàn)略和集中型戰(zhàn)略。低成本戰(zhàn)略指企業(yè)在提供相同的產品或服務時，其成本或費用明顯低于行業(yè)平均水平或主要競爭對手的競爭戰(zhàn)略，或者說，企業(yè)在一定時期內為用戶創(chuàng)造價值的全部活動的累計總成

14、本低于行業(yè)平均水平或主要競爭對手的戰(zhàn)略。差異化戰(zhàn)略是指企業(yè)通過向用戶提供與眾不同的產品和服務的競爭戰(zhàn)略。這種戰(zhàn)略不僅可以給企業(yè)帶來高于同行競爭對手的利潤率，同時也避開了激烈的價格競爭。由于產品或服務的獨特性，增加了對顧客的吸引力，降低了顧客對價格的敏感性。集中型戰(zhàn)略指企業(yè)集中力量于一個行業(yè)或一種服務，在這個范圍內保持競爭優(yōu)勢，實施低成本戰(zhàn)略或差異化戰(zhàn)略，或是二者兼而有之的競爭戰(zhàn)略。實際上集中型戰(zhàn)略不能成為一種單獨的戰(zhàn)略，因為它需要運用低

15、成本戰(zhàn)略與差異化戰(zhàn)略。（1）作業(yè)分析與低成本戰(zhàn)略。①區(qū)分增值作業(yè)與非增值作業(yè)。非增值作業(yè)是企業(yè)成本管理的重點，存在較大的改進潛力。對不必要的非增值作業(yè)進行消除；對于必要的非增值作業(yè)，努力改善其經營過程、工藝流程以及提高作業(yè)的效率，最大限度地降低成本。②將作業(yè)與其他具有先進水平的作業(yè)進行比較。把企業(yè)的作業(yè)同企業(yè)類似的作業(yè)進行比較，因為增值作業(yè)并不意味著最佳，通過與其他企業(yè)具有先進水平的作業(yè)進行比較，不斷改進，降低企業(yè)的成本。③分析作業(yè)之間

16、的聯系，形成理想的作業(yè)鏈，使完成作業(yè)的時間最短和重復次數最少，提高作業(yè)效率與效益，促使企業(yè)價值鏈的優(yōu)化。（2）作業(yè)分析與差異化戰(zhàn)略。在對每個作業(yè)進行成本管理時，爭取在各項作業(yè)中形成差別優(yōu)勢。生產的產品比競爭對手的產品的功能更獨特、優(yōu)質，提供有別于競爭對手的服務。3作業(yè)成本動因分析與戰(zhàn)略成本動因分析的整合。戰(zhàn)略成本動因分析站在更高的角度來管理成本，如前所述包括結構性成本動因、執(zhí)行性成本動因和作業(yè)性成本動因，主要分析與建立企業(yè)基礎經濟結構和

17、影響戰(zhàn)略成本整體優(yōu)勢相關的成本驅動因素。例如，企業(yè)在進行廠房布局規(guī)劃時，可以根據作業(yè)成本動因來分析企業(yè)的地理位置對成本的影響。供應商的相對地理位置影響企業(yè)的運輸作業(yè)成本與采購作業(yè)成本；顧客的地理位置影響企業(yè)的銷售作業(yè)成本。運用作業(yè)成本管理的成本動因分析找出成本的驅動因素，可以保證成本管理戰(zhàn)略的有效性。主要參考文獻1.朱蕾，張燁基于“作業(yè)”的戰(zhàn)略成本管理———融合戰(zhàn)略成本管理和作業(yè)成本管理，創(chuàng)造新型競爭力財經界，2007；62.于增彪管理